La Dirección General de Tributos trata en una consulta una cuestión relacionada con la determinación o no de la residencia fiscal en España debido a una estancia forzada por las restricciones de movilidad impuestas para detener la pandemia de Covid-19.
Hechos: el consultante, residente fiscal en Marruecos, voló de Tánger a Madrid el día 12 de marzo de 2020, teniendo previsto regresar el 21 de abril de 2020. No obstante, su regreso a Marruecos no se produjo hasta el día 19 de agosto de 2020 porque, como consecuencia de la pandemia, España decretó el estado de alarma y Marruecos el cierre de las fronteras el 23 de marzo de 2020, las cuales fueron abiertas el 15 de julio de 2020.
En concreto, la cuestión planteada es si los días que debió permanecer en España desde el estado de alarma hasta el 15 de julio de 2020, debido al cierre de las fronteras por parte de Marruecos, se computan a efectos del cálculo de los 183 días en territorio español para la determinación de la residencia fiscal.
En primer lugar, para responder a esta cuestión, la Administración recuerda que la determinación de la residencia fiscal de un contribuyente es soberanía exclusiva de cada país.
Determinación de la residencia fiscal en España o Marruecos
Por tanto, en caso de que el contribuyente fuera considerado residente fiscal tanto en Marruecos como en España según cada normativa interna (en España, artículo 9 LIRPF), habría que atender a lo dispuesto en el convenio para evitar la doble imposición entre España y Marruecos, el cual establece en el artículo 4.2 los criterios a seguir a los efectos de dirimir el conflicto de residencia. ¿Qué establece este artículo? Que cuando una persona física sea residente tanto en España como en Marruecos, si situación se resolverá del siguiente modo:
- Una persona será considerada residente del Estado donde tenga una vivienda permanente a su disposición. Si tuviera una vivienda permanente a su disposición en los dos Estados, se considerará residente del Estado con el que mantenga relaciones personales y económicas más estrechas (centro de intereses vitales).
- Si no puede determinarse el Estado en el que la persona tiene el centro de sus intereses vitales, o si no tuviera una vivienda permanente a su disposición en ninguno de los dos Estados, se considerará residente del Estado contratante donde viva habitualmente.
- Si viviera habitualmente en ambos Estados o no lo hiciera en ninguno de ellos, se considerará residente del Estado del que sea nacional.
- En caso de que fuera nacional de ambos Estados o no lo fuera de ninguno de ellos, las autoridades competentes de los dos Estados resolverán el caso de común acuerdo.
Las reglas de desempate en tiempos de Covid-19
No obstante, la aplicación de estos criterios (las llamadas reglas de desempate) en la situación provocada por el Covid-19 debe llevarse a cabo atendiendo a lo que dispone el informe “OCDE Secretariat Analysis of Tax Treaies and the Impact of the Covid-19 Crisis”, de 3-4-2020”. Dicho informe plasma unas pautas no vinculantes que los Gobiernos pueden adoptar en relación con la situación de excepcionalidad que se pueda producir cuando un contribuyente quede retenido en el territorio de uno de los estados contratantes como consecuencia de las medidas de restricción a la movilidad impuestas para hacer frente a la pandemia de Covid-19.
En particular, tras recordar que la determinación de la residencia fiscal es una cuestión de normativa interna de cada Estado, el informe indica que “resulta poco probable que la persona que ha venido del extranjero tenga una vivienda permanente a su disposición en España como consecuencia de una estancia que se prevé temporal inicialmente y que, adicionalmente, ya no tenga una vivienda permanente a su disposición en su Estado de residencia original por haberla alquilado. En consecuencia, este primer criterio debería bastar para considerar a esta persona residente fiscal únicamente en su Estado de origen por ser dicho Estado el único en el que aquel dispone de una vivienda permanente (en este caso, Marruecos)”
Sin embargo, el informe mencionado añade que podría darse el caso de que la estancia temporal en España fuera lo suficientemente larga como para considerar que la vivienda utilizada en España por el consultante tuviera el carácter de “vivienda permanente a su disposición”. En este supuesto, la persona procedente del extranjero tendría una vivienda permanente en ambos Estados y por tanto habría que acudir a los criterios siguientes, siendo estos, por orden de aplicación, el del Estado donde radique su centro de intereses vitales, Estado donde viva habitualmente y Estado del que sea nacional.
El informe concluye que “la aplicación de estos últimos criterios hace poco probable que el conflicto de residencia se resuelva a favor del Estado de desplazamiento temporal (España), por ser mucho más probable que la persona que vino del extranjero tenga su centro de intereses vitales, viva habitualmente y sea nacional de su Estado de residencia original (Marruecos)”
Además, el informe interpreta en su apartado 31 que “cuando exista un convenio para evitar la doble imposición, como es en esta situación entre España y Marruecos, no deberían surgir implicaciones fiscales ya que es poco probable que esas personas lleguen a ser consideradas residentes fiscales en España según la legislación interna española a pesar de la prolongación de su estancia en territorio español como consecuencia del COVID-19 y que, de darse el supuesto de que fueran efectivamente consideradas residentes, los criterios establecidos para dirimir las situaciones de doble residencia previstos en el apartado segundo del artículo 4 del respectivo convenio de doble imposición (las reglas de desempate) serían suficientes para que dichas personas no fueran consideradas residentes en España sino únicamente en su Estado de residencia original”
Finalmente, la DGT entiende que en situaciones como la consultada, de una persona física que haya quedado confinada en territorio español con ocasión del coronavirus y pudiera ser considerada residente fiscal en España conforme al artículo 9 de la LIRPF, los criterios recogidos en el artículo 4.2 del Convenio (en este caso, hispano-marroquí) hacen poco probable que dicha persona sea finalmente considerada residente en España en vez de en el otro Estado (Marruecos en este supuesto), pudiendo resolverse, en cualquier caso, el conflicto de doble residencia.
Este contenido es meramente informativo. Si quieres recibir asesoramiento en materia de convenios de doble imposición, no dudes en ponerte en contacto con nuestro equipo de profesionales en movilidad internacional.
